| 導讀：建筑業“營改增”施行一年多來，行業內有關“營改增”的討論熱度不減。 “營改增”最根本的變革，就是以營業收入為稅基納稅改為以營業收入中增值收入為稅基納稅。“營改增”后，三大稅額（應納稅額、進項稅額、銷項稅額），各自的意義是什么？體現施工企業稅負水平的究竟是什么？下面就一起看一下吧~~ 1、三大稅額（應納稅額、進項稅額與銷項稅額）的辨析 增值稅涉及三個稅額概念，即應納稅額、進項稅額及銷項稅額，以下從施工企業的視角作以厘清。 應納稅額為施工企業銷售建筑產品時，就產品增值額直接向稅務部門繳納的增值稅，其與稅前工程造價的比率（以下簡稱應納稅率）在0至11%之間。 進項稅額為施工企業采購材料設備、租賃機械、雇傭勞務、購置固定資產、工程分包以及進行其他購買服務（以下簡稱“采購材料與服務”）環節中，在向銷售方給付相應價款的同時，支付和承接的由銷售方傳遞下來的增值稅，是該產品或服務截止目前在各流通環節中所累積的應納稅額之和，其與稅前工程造價的比率（以下簡稱進項稅率）決定著應納稅率的水平。 銷項稅額是截至施工企業的建筑產品銷售環節為止，建筑產品及其構成要素在所有流通環節所繳納的應納稅額的總和。其由兩部分構成：一是建筑產品銷售環節中的應納稅額，由施工企業向稅務部門繳納；二是在此之前各環節相應納稅人已經繳納的應納稅額之和，即進項稅額，由施工企業自上一環節承接過來并通過進項抵扣流轉下去。 2、應納稅額的突出意義在于滿足征稅工作需要 稅務部門是如何計征增值稅的呢? 就稅務部門而言，對于建筑產品如何按照計價規則進行組價，是無需深入關注的。稅務部門計算增值稅是從建筑產品計價機制的末端入手，先對工程合同造價進行除稅，得出稅前工程造價，再計算得出銷項稅額，這一過程實為稅務部門在增值稅計征中執行的“價稅分離”。 由于產品的增值額往往難以直接計算和考量，無法通過增值額計取應納稅額，于是增值稅計稅體系中引入了進項抵扣機制，企業在采購材料與服務時支付的稅金（即進項稅額）可索取相應的稅票憑證用于抵扣銷項稅額，抵減后的余額為上繳稅務部門的應納稅額。根據財稅36號文，銷項稅額由銷售額（即稅前工程造價）乘以增值稅稅率得出，進項稅額為企業生產經營中在采購環節所取得的增值稅專票上載明稅款的總和，由銷項稅額減去進項稅額最終得出應納稅額，企業據此向稅務部門照章納稅。這樣，直觀上看來似乎應納稅額為企業的實際稅負，實則不然。財稅36號文之所以明確三種稅額相互間的數量關系以及計算的方法和順序，主要是出于征稅工作的需要，切不可誤以為應納稅額就是企業的最終稅負。 3、銷項稅額為企業的實際稅負，體現施工企業稅負水平 通常，稅負是針對納稅人向稅務部門繳納的稅金而言，但由于增值稅不僅是增值征稅，而且還有“環環抵扣，層層流轉”的特性，因此，在增值稅稅制機理下，應從廣義上來理解企業稅負。應納稅額作為施工企業向稅務部門繳納的稅金，其屬于企業稅負不難理解，但施工企業的稅負遠不限于此。在采購材料與服務的過程中，從銷售方手上承接下來的稅額也是施工企業實實在在出資承擔的。只不過，其相較于應納稅額而言，不是上繳稅務部門，而是付給了所采購材料或服務的銷售者。所以，施工企業實際上既要向稅務部門繳納稅金，同時也要承接由材料與服務采購環節傳遞下來的增值稅，作為兩者之和的銷項稅額才是企業的全部稅負。 觀點驗證舉例 對于一個設計圖紙完備的工程項目，只要完成了承發包環節，甲乙雙方簽訂了工程承發包合同，無論是綜合單價合同，還是總價合同，若不考慮工程變更和施工簽證的影響，工程的合同造價已基本確定。 遵照財稅36號文，稅務部門可依據工程合同造價計算得到增值稅下的銷項稅額，銷項稅額=工程合同造價×11%÷（1+11%）。此時，雖然工程項目尚未開始實施，但其銷項稅額已經確定。這就意味著，施工企業承接該工程項目需要支付和承擔的增值稅總額已經清晰明確，只是目前還尚未發生，將在未來工程實施過程中分由兩個環節產生： （1）發生在采購材料與服務環節，施工企業在向銷售方支付貨款的同時支付并承接增值稅，這部分將匯總構成進項稅額。 （2）發生在向建設單位申請撥付工程款環節，施工企業向稅務部門繳交稅金，該部分將匯總構成應納稅額。 進項稅額和應納稅額要留待工程實施結束后才能得出該工程項目的最終金額，但無論其數值大小，兩者之和的銷項稅額也就是施工企業的稅負是不變的，始終維持在11%的稅率水平。 綜上所述，“營改增”后，體現施工企業稅負水平的是銷項稅額，而非大家最為關注的應納稅額。 |
